Sporządzenie spisu z natury, wycena i ujęcie w księdze podatkowej

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów na koniec każdego roku podatkowego (tj. na 31 grudnia) zobowiązani są do sporządzenia (i wpisania do księgi) spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów. Taki obowiązek nakłada § 27 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi. Spisem z natury obejmuje się również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika oraz towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika. W spisie z natury nie wykazuje się natomiast wyposażenia ani środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych.

O sporządzeniu spisu z natury na koniec roku (tj. na 31 grudnia) podatnicy nie muszą zawiadamiać naczelnika urzędu skarbowego. Spisu nie dołącza się również do zeznania rocznego.

Spis z natury należy sporządzić w sposób staranny i trwały. Ustawodawca nie określił wzoru spisu z natury. Podatnicy mogą go zatem sporządzić we własnym zakresie, mając jednak na uwadze, że spis ten powinien zawierać co najmniej dane określone w § 28 ust. 2 ww. rozporządzenia.

• Wycena składników objętych spisem z natury

Sporządzony na koniec roku spis z natury należy odpowiednio wycenić. Wyceny dokonuje się w terminie 14 dni od dnia zakończenia spisu. Objęte tym spisem składniki majątku wycenia się w następujący sposób (zob. § 29 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi):

• materiały i towary handlowe - według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia,
   
• półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki własnej produkcji - według kosztów wytworzenia,
   
• odpady użytkowe, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową - według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania,
   
• niesprzedane wartości dewizowe - według cen zakupu z dnia sporządzenia spisu, jednak w wysokości nie wyższej niż kurs średni NBP w dniu kończącym rok podatkowy,
   
• rzeczy zastawione - według ich wartości rynkowej,
   
• produkcję niezakończoną przy działalności usługowej i budowlanej - według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej,
   
• produkcję zwierzęcą - według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, z uwzględnieniem gatunku, grupy i wagi zwierząt.

W przypadku, gdy do wyceny towarów podatnik przyjął kwotę niższą od ceny zakupu lub nabycia albo od kosztów wytworzenia (w szczególności z powodu uszkodzenia, wyjścia z mody), wówczas należy przy poszczególnych pozycjach uwidocznić również jednostkową cenę zakupu (nabycia) lub koszt wytworzenia.

Jeśli podatnik wycenia składniki majątku ujęte w spisie według cen nabycia (tj. cen zakupu powiększonych o koszty uboczne związane z zakupem składników majątku), wówczas w celu ustalenia wartości poszczególnych składników spisu z natury zobowiązany jest:

• ustalić procentowy wskaźnik kosztów ubocznych zakupu (kolumna 11 księgi) w stosunku do ogólnej wartości zakupu towarów handlowych i materiałów ujętych w kolumnie 10 (suma kosztów ubocznych zakupu przemnożona przez 100 i podzielona przez wartość zakupu),
   
• podwyższyć jednostkowy koszt zakupu o ustalony w ww. sposób wskaźnik i ustalić wartość poszczególnych składników spisu z natury.

Tak wynika z objaśnień zamieszczonych w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia.

Jeśli towary handlowe (materiały) są wyceniane według cen zakupu (albo według ceny rynkowej), wówczas nie podwyższa się tej ceny o wskaźnik kosztów ubocznych zakupu.

Towary obce nie podlegają wycenie. W tym przypadku wystarczające jest ich ilościowe ujęcie w spisie towarów z podaniem, czyją stanowią własność.

Wartość spisu z natury, wycenionego zgodnie z podanymi wytycznymi, pomniejsza się o kwotę, o którą podatnik zmniejszył koszty uzyskania przychodów lub zwiększył przychody na podstawie art. 22p ustawy o PDOF (dotyczy płatności gotówkowych powyżej 15.000 zł), jeżeli zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów związane było z zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów (półfabrykatów), produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, objętych tym spisem. Pomniejszenia dokonuje się o tę część kwoty zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów, która przypada na towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), produkcję w toku, wyroby gotowe, braki i odpady, objęte tym spisem.

• Ujęcie spisu z natury w księdze

Spis z natury podlega wpisaniu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów według poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji (sumie), jeżeli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników (zestawienie to przechowuje się łącznie z księgą).

Ustawodawca nie określił, do której pozycji księgi należy wpisać spis z natury. W praktyce przyjęło się wpisywanie spisu z natury na koniec roku w kolumnie 10 "Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu", jako ostatnia pozycja księgi. Należy jednak pamiętać, że nie należy sumować tego spisu z wartością towarów i materiałów ujętych w ww. kolumnie.

Jeśli na koniec roku podatkowego podatnik nie posiada składników majątku podlegających wykazaniu w spisie z natury, to mimo to zasadne jest sporządzenie spisu z natury, zawierającego informację, że jego wartość wynosi 0 zł. Informację tę należy także wpisać do księgi.

Spis z natury sporządzony na dzień 31 grudnia (remanent końcowy) jest jednocześnie spisem z natury na dzień 1 stycznia następnego roku (remanent początkowy) i jego wartość należy ująć jako pierwszy wpis otwierający podatkową księgę przychodów i rozchodów na dany rok. Przedsiębiorca, który prowadzi podatkową księgę, nie musi zatem sporządzać odrębnie spisu z natury na koniec i na początek roku.