Rozliczanie strat z lat ubiegłych przez podatników CIT i PIT

Straty u podatników CIT

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.), o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. ww. przepis uległ zmianie. Zgodnie z jego nowym brzmieniem podatnicy CIT będą mogli odliczyć stratę (w ww. terminie i wysokości) tylko od dochodu z tego samego źródła, z którego poniesiono stratę.

Taką zmianę do ustawy o PDOP wprowadza nowelizacja z dnia 27 października 2017 r. (Dz. U. poz. 2175). Wprowadza ona również odrębne źródło przychodów w postaci kapitałów pieniężnych. Z uwagi na wyodrębnienie tego źródła przychodów, konieczne było także uregulowanie kwestii odliczania strat podatkowych z poprzednich lat. Jak zapisano w art. 6 ustawy nowelizującej, straty poniesione przez podatników za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. podlegają odliczeniu od dochodu stanowiącego sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł, na zasadach dotychczasowych. W uzasadnieniu do projektu nowelizacji wskazano, że przepis ten zachowuje w całej rozciągłości prawo podatników, którzy osiągnęli stratę przed dniem wejścia w życie nowych przepisów, do jej rozliczenia z przyszłymi dochodami. Zatem po 31 grudnia 2017 r. odliczenie strat z lat podatkowych rozpoczętych przed 1 stycznia 2018 r. będzie w dalszym ciągu możliwe od sumy wszystkich dochodów, niezależnie od źródła ich uzyskania, według kolejności oraz proporcji wybranej przez podatnika.

Więcej na temat odliczania strat przez podatników CIT piszemy w rozdz. II pkt 5 tej publikacji.

Straty u podatników PIT

Przepisy dotyczące odliczania strat nie ulegają zmianie u podatników PIT. Zasada dotycząca odliczania straty tylko od dochodu z tego samego źródła w ustawie o PDOF już obowiązywała. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 3 ustawy o PDOF, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnicy mogą obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

U podatników PIT źródła przychodów wymienia art. 10 ustawy o PDOF. Na podstawie tego przepisu, odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

• stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
   
• działalność wykonywana osobiście;
   
• pozarolnicza działalność gospodarcza;
   
• działy specjalne produkcji rolnej;
   
• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
   
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe,
   
• odpłatne zbycie nieruchomości (jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej).

Z powyższych przepisów wynikają następujące zasady:

1) podatnik może odliczyć stratę z dochodów osiągniętych w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych;

2) wysokość odliczenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty straty (zatem rozliczenie straty może nastąpić w okresie nie krótszym niż dwa lata i nie dłuższym niż pięć lat);

3) podatnik ma możliwość wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem oczywiście dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym (co oznacza, że w jednym roku można odliczyć po 50% straty z kilku lat);

4) strata może być odliczana już na etapie ustalania zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy (takie stanowisko zajmują też organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2013 r., nr IPTPB1/415-542/13-2/AP oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 23 października 2013 r., nr ITPB1/415-831/12/AD);

5) brak dochodu do opodatkowania w określonym roku podatkowym oznacza brak możliwości rozliczenia straty podatkowej; gdy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód, strata podatkowa w ogóle nie będzie odliczona;

6) stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł (przykładowo: jeśli w miejsce ustępującego wspólnika spółki cywilnej wszedł inny wspólnik, to straty poniesionej do dnia zmiany wspólników ten nowy wspólnik nie rozliczy);

7) strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła. To oznacza, że np. podatnik uzyskujący przychody ze stosunku pracy i z działalności gospodarczej nie odliczy od dochodów z pracy straty z działalności. Z kolei jeśli uzyskuje przychody z działalności prowadzonej indywidualnie i ze spółki osobowej, wówczas może odliczać straty w ramach różnych form działalności gospodarczej.