Wydatki na materiały do produkcji wyrobów sfinansowane z dotacji

Spółka z o.o. we wrześniu 2020 r. otrzymała dotację na bieżącą działalność firmy. Kwota dofinansowania jest wolna od podatku, a pokryte nią koszty nie powinny obciążać kosztów uzyskania przychodów. Środkami z dotacji firma zapłaci za materiały nabyte do produkcji wyrobów. W stanie faktycznym nabyte materiały zostały w październiku zużyte do wytworzenia produktów. Produkty te sprzedano w listopadzie i w tym samym miesiącu wartość wskazanych materiałów zaliczono do kosztów uzyskania przychodów. Zapłata za materiały (środkami z dotacji) nastąpi w grudniu. Czy zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonać na bieżąco, tj. w grudniu, w dacie zapłaty za materiały środkami z dotacji, czy też należało dokonać w listopadzie, tj. w miesiącu sprzedaży produktów i zakwalifikowania kosztów zakupu tych materiałów do kosztów uzyskania przychodów?

W tym przypadku wartości materiałów zużytych do produkcji wyrobów spółka w ogóle nie powinna zaliczać do kosztów uzyskania przychodów.

Rozwiązując problem poruszony w pytaniu, należy wyjść od definicji kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 15 ust. 1 updop. Zgodnie z nią kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Przy czym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.239.2020.2.DK) zgodnie podają, że warunkiem uznania poniesionego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest to, by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
   
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
   
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
   
• poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
   
• został właściwie udokumentowany,
   
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W analizowanej sytuacji mamy do czynienia z kosztami nabycia materiałów służących do produkcji wyrobów. Koszty te charakteryzuje bezpośredni związek z uzyskiwanymi przychodami. Nie ulega więc wątpliwości, że podstawowa przesłanka, tj. przesłanka poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodu została spełniona. Nie jest to jednak wystarczające, by koszty te zakwalifikować do kosztów podatkowych.

Jedną z cech kosztu jest jego definitywność rozumiana jako poniesienie wydatku, który nie został zwrócony podatnikowi w jakikolwiek sposób.

W stanie faktycznym na sfinansowanie kosztów zakupu materiałów przeznaczonych do produkcji wyrobów spółka we wrześniu 2020 r. otrzymała dotację. Można więc uznać, że uzyskała pomoc finansową, dzięki której nie musi z wypracowanych przez siebie środków pokrywać wydatków na zakup tych materiałów.

Rozwiązania przyjęte w przepisach ustawy o CIT przewidują, że jeśli dotacja stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, to wydatki pokrywane środkami z dotacji są kosztami uzyskania przychodów. Jeśli natomiast korzysta ona ze zwolnienia od podatku, to takie wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 58 updop. Zgodnie z jego treścią nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 55, 56 i 59 updop.

Skoro więc spółka otrzymała środki w postaci dotacji (wolne od podatku), którymi ureguluje należność za nabyte materiały, to nie powinna kosztów nabycia tych materiałów zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, pomimo że zapłata za nie nastąpi dopiero w grudniu 2020 r., tj. po uzyskaniu przychodów ze zbycia wyrobów, do produkcji których wykorzystano te materiały.