Wynajem mieszkania na potrzeby prywatne i prowadzonej działalności

Lekarz ma zarejestrowaną działalność w miejscowości stałego zamieszkania. Obecnie podpisał kontrakt ze szpitalem znajdującym się w innej miejscowości. Ponieważ kontrakt wymaga niemal codziennej obecności w szpitalu, więc żeby nie dojeżdżać ponad 100 km, w miejscowości, w której znajduje się szpital, wynajął mieszkanie i przebywa w nim wraz z rodziną. Mieszkanie w miejscowości stałego zamieszkania także utrzymuje i przyjeżdża do niego na weekendy. Czy koszty z tytułu czynszu najmu mieszkania może zaliczyć do kosztów prowadzonej działalności w całości, czy tylko w części, ponieważ mieszka z nim rodzina?

Uważamy, że tylko część kwoty z tytułu opłacanego czynszu może być zakwalifikowana do kosztów uzyskania przychodów.

Aby rozwinąć odpowiedź na zadane pytanie, należy wyjść od definicji kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 updof.

Generalnie kosztami podatkowymi są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, z wyłączeniem tych, które wymienione zostały w art. 23 updof. Związek przyczynowy między poniesieniem danego wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.

Jak podkreślają organy podatkowe (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 marca 2020 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.90.2020.1.MM), o tym co celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa także obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Z treści pytania wynika, że podatnik nawiązał współpracę ze szpitalem, którego siedziba mieści się w znacznej odległości od miejscowości, w której podatnik zamieszkuje na stałe i ma zarejestrowaną działalność gospodarczą. Specyfika wykonywanych usług wymaga niemal codziennej obecności w szpitalu. W celu prawidłowego wykonywania swoich obowiązków, a jednocześnie wyeliminowania znacznych kosztów związanych z dojazdami i noclegami, podatnik wynajął mieszkanie w miejscowości świadczenia usług lekarskich. Z tego tytułu uiszcza czynsz najmu. Powziął wątpliwość, czy wartość należnego czynszu może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się w sposób ogólny do tego wydatku, można uznać, że znajduje tutaj zastosowanie powołany wcześniej art. 22 ust. 1 updof. Rodzaj wydatku spełnia kryterium celowości, o którym mowa w tym przepisie, i jednocześnie nie został on wymieniony w tzw. negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodów, ujętym w art. 23 updof. Wydatek ten może więc stanowić koszty uzyskania przychodów z prowadzonej działalności. Pojawia się tylko pytanie, czy w całości, mając na uwadze fakt, że podatnik przebywa w wynajętym mieszkaniu z rodziną. Mieszkanie to nie służy jedynie zaoszczędzeniu wydatków ponoszonych w związku z prowadzoną działalnością (kosztów dojazdu, noclegów), lecz także zaspokaja potrzeby osobiste członków rodziny podatnika. W tym stanie rzeczy uważamy, że tylko część kwoty z tytułu opłacanego czynszu może być zakwalifikowana do kosztów uzyskania przychodów.

Zakładamy, że przy wyborze mieszkania podatnik nie tylko kierował się okolicznościami spowodowanymi zawarciem kontraktu, ale również faktem, że zamieszka w nim jego rodzina, co mogło mieć znaczenie np. przy wyborze odpowiedniego metrażu (adekwatnego do ilości mających przebywać w nim osób), a tym samym przełożyć się na wysokość ustalonego w umowie czynszu.

Mając na uwadze, że obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą obciąża podatnika, podatnik powinien wziąć pod uwagę okoliczności towarzyszące podjęciu decyzji o wynajęciu danego mieszkania, tak by móc wykazać, że wysokość wydatku ponoszonego na opłacanie czynszu najmu uznana przez niego za koszty uzyskania przychodów jest racjonalna i uzasadniona z punktu widzenia prowadzonej działalności.