Dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości

Na zasadach określonych w art. 30e updof osoby fizyczne (podatnicy) muszą rozliczyć dochody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c updof. Obowiązek podatkowy powstaje, gdy zbycie to nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej oraz ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym te nieruchomości lub prawa majątkowe zostały nabyte (wybudowane).

Podatnicy mogą nie płacić podatku dochodowego w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku, jeżeli spełnią określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof warunki do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej. Polega ona na zwolnieniu od podatku (całości lub części) dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, w przypadku gdy przychód uzyskany z ich zbycia zostanie przez podatnika wydatkowany w określonym terminie na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych. Wolna od podatku jest wówczas ta część dochodu, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych.

Czas realizacji inwestycji

Do końca 2018 r. czas na wydatkowanie przychodu na realizację inwestycji mieszkaniowej wynosił dwa lata, licząc od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., czas na zrealizowanie inwestycji uprawniającej do ulgi mieszkaniowej wynosi trzy lata. Ten nowy, dłuższy termin ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2019 r., co wynika z art. 16 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. poz. 2159. Zatem w praktyce dotyczy podatników, którzy zbyli (będą zbywać) nieruchomości lub prawa majątkowe po 31 grudnia 2018 r.

Katalog wydatków mieszkaniowych

Katalog inwestycji, które na potrzeby ulgi mieszkaniowej uważa się za wydatki na własne cele mieszkaniowe, zawiera art. 21 ust. 25 updof. Wyliczenie zawarte w tym przepisie jest wyczerpujące, a nowelizacja obowiązująca od 2019 r. nie wprowadziła zmian w tym katalogu.

Za cele mieszkaniowe uważa się m.in. wydatki poniesione na:

1) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

2) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

3) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

4) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

5) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego przez podatnika:

• przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, którego celem było finansowanie inwestycji wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 updof oraz
   
• w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Począwszy od 2019 r., jeżeli podatnicy poniosą nakłady m.in. na nabycie budynku/lokalu mieszkalnego, to będą mogli skorzystać z ulgi mieszkaniowej, pod warunkiem, że nabędą ich własność przed upływem terminu na zrealizowanie inwestycji mieszkaniowej, tj. przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 21 ust. 25a updof).

Wątpliwości podatników dotyczące uznania wydatków finansowanych przychodem ze zbycia nieruchomości lub praw majątkowych za poniesione na własne cele mieszkaniowe, są przedmiotem licznych interpretacji wydawanych przez organy podatkowe. Sporne kwestie są natomiast rozpoznawane przez sądy administracyjne.

Z interpretacji i orzecznictwa wynika, że wydatkami uprawniającymi do ulgi mieszkaniowej są m.in. wydatki:

1) na remont własnego budynku/lokalu mieszkalnego obejmujące:

• zakup i montaż klimatyzacji, która może spełniać również funkcję grzewczą (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lutego 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.42.2019.1.MK),
   
• zakup i montaż paneli fotowoltaicznych oraz konieczną w tej sytuacji wymianę instalacji elektrycznej, w tym opraw oświetleniowych, jeżeli zostaną na stałe wbudowane w ściany i sufity, a także remont centralnego ogrzewania (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.278.2018.1.ASZ),
   
• zakup farb, gipsów, tynków, klejów, rur, kabli, gniazd i włączników, płytek elewacyjnych, gzymsów ściennych i związanych z nimi trwale elementów podświetlenia, paneli podłogowych, drzwi zewnętrznych i wewnętrznych, wykonanie przyłącza wody, płytek ceramicznych i elementów tzw. białego montażu (m.in. umywalki, wanny, prysznica, armatury łazienkowej), stanowiących część instalacji wodno-kanalizacyjnej, wykorzystanych bezpośrednio przy remoncie (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 marca 2018 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.34.2018.2.IM oraz z 8 września 2017 r., nr 0111-KDIB2-2.4011.159.2017.2.BF),

2) na remont lokalu mieszkalnego, w stosunku do którego w momencie poniesienia wydatków podatnik posiadał spółdzielcze lokatorskie prawo, w sytuacji gdy przed upływem terminu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, podatnik nabył prawo własności tego lokalu (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 lutego 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.465.2018.2.MKA),

3) na spłatę kredytu zaciągniętego przez małżonków na zakup lokalu mieszkalnego do majątku wspólnego, sfinansowane środkami pochodzącymi ze zbycia nieruchomości stanowiącej majątek odrębny podatnika (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 grudnia 2017 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.356.2017.1.NPR),

4) z tytułu wpłaty na fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej, przeznaczone na sfinansowanie remontu części wspólnych budynku mieszkalnego, których podatnik jest współwłaścicielem (por. wyroki WSA w Warszawie z 8 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2987/17 oraz WSA w Łodzi z 28 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 870/17 - orzeczenia nieprawomocne),

5) na zakup udziału w nieruchomości obejmującej siedlisko, na którym znajduje się budynek mieszkalny (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 41/18 - orzeczenie nieprawomocne).

Organy podatkowe oraz sądy administracyjne orzekają również na niekorzyść podatników, uznając, że ponoszone przez nich wydatki nie uprawniają do korzystania z ulgi mieszkaniowej. Z negatywną oceną spotkały się m.in. wydatki poniesione na:

1) nabycie nieruchomości, w której podatnik nie zamieszkuje, lecz która służy zaspokojeniu innych celów, jak np. lokata kapitału, osiąganie przychodów z najmu, zapewnienie mieszkania członkom rodziny, w tym rodzicom i dzieciom (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2019 r., nr 0115-KDIT2-3.4011.172.2019.2.MJ),

2) zakup i ułożenie kostki brukowej na podjeździe, chodniku i tarasie, który nie jest konstrukcyjnie związany z budynkiem mieszkalnym stanowiącym własność podatnika (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 kwietnia 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.188.2019.2.MJ),

3) nabycie miejsca postojowego, w tym zlokalizowanego w budynku, w którym podatnik mieszka (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 listopada 2018 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.399.2018.1.MKA),

4) spłatę pożyczki wykorzystanej na zaspokojenie celów mieszkaniowych uzyskanej od członków rodziny lub zakładu pracy, a nie w banku czy spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2019 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.451.2018.1.MS),

5) nabycie altany przeznaczonej do całorocznego zamieszkania, wybudowanej na terenie rodzinnych ogrodów działkowych (por. wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1128/16).