Sprzedaż wielu nieruchomości - działalność gospodarcza czy sprzedaż prywatna?

Małżeństwo nieprowadzące działalności gospodarczej wybudowało na własnej działce (posiadanej dłużej niż 5 lat) budynek mieszkalny, w którym wydzielono 8 lokali mieszkalnych. Czy sprzedaż tych lokali rozłożona na kilka lat będzie podlegała opodatkowaniu?

Granice między źródłem przychodów, jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości i pozarolnicza działalność gospodarcza, są często trudne do rozdzielenia. Rozróżnienie to jest bardzo istotne, gdyż odpłatne zbycie nieruchomości, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie czy wybudowanie. Wynika to z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF. Natomiast, jeśli zbycie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas upływ czasu nie ma znaczenia - przychód ze sprzedaży takich nieruchomości podlega opodatkowaniu.

Ustalając, do jakiego źródła przychodów kwalifikować przychody ze sprzedaży lokali, należy uwzględnić definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o PDOF. Zgodnie z tym przepisem, przez pozarolniczą działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową m.in. wytwórczą, budowlaną, usługową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W orzecznictwie sądowym wiele miejsca poświęcono wykładni tego przepisu. Taką obszerną wykładnię zawiera wyrok NSA z 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 821/13, w którym sąd stwierdził m.in., iż proste zestawienie unormowań dotyczących źródła przychodów zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8 z definicją działalności gospodarczej "(...) nie pozwala na skonkretyzowanie uniwersalnego wzorca zachowań podatnika, umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od zwykłego odpłatnego zbycia (pkt 8). Zatem w każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (np. nieruchomości). (...)"

Dalej NSA wskazał, że na związek uzyskiwanych przychodów z działalnością gospodarczą mogą wskazywać działania polegające na: wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym. Ponadto, zdaniem NSA, skoro ustawodawca powiązał powstanie przychodu podatkowego z dokonaniem odpłatnego zbycia w określonym przedziale czasowym (przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie), to przekroczenie tego okresu między nabyciem nieruchomości a jej sprzedażą, może umożliwić odczytanie rzeczywistych zamiarów podatnika, tzn. jego faktycznych intencji co do celu nabycia nieruchomości oraz sposobu jej wykorzystania.

W świetle powyższego można się spodziewać, że w przypadku, o którym mowa w pytaniu, organ podatkowy może uznać, że podatnik dokonuje sprzedaży lokali w wykonaniu działalności gospodarczej - deweloperskiej. Taka kwalifikacja oznaczałaby również, że sprzedaż lokali należy opodatkować, bez względu na to, czy zapłata będzie rozłożona na raty, czy nie.