Koszty uzyskania przychodów w przypadku zmiany strony umowy leasingu

"(...) Wnioskodawca od 2007 r. jest wspólnikiem spółki jawnej z siedzibą w Polsce, prowadzącej działalność gospodarczą na terenie Polski. W maju 2011 r. przez spółkę jawną została zawarta umowa leasingu nieruchomości. Przedmiotem umowy leasingu są budynki biurowe, garaż, hala spedycyjna, budynek portierni oraz wiata magazynowa. Umowa leasingu została zawarta na okres 120 miesięcy. Obecnie wspólnicy spółki jawnej planują wnieść aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki jawnej do działającej spółki komandytowej. Aport będzie obejmował również ww. umowę leasingu nieruchomości. Spółka komandytowa, po wniesieniu do niej aportu, stanie się stroną umowy leasingu w wyniku zawarcia stosownego aneksu do umowy, na co wyraził już zgodę leasingodawca. Aneks ten nie wprowadzi do umowy jakichkolwiek innych zmian, poza formalną zmianą strony korzystającej, którą stanie się spółka komandytowa. Na skutek aportu nastąpi zatem zmiana strony tej umowy, a inne jej postanowienia nie ulegną żadnej zmianie.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (...), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

(...) Kwestie dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23lww. ustawy.

(...) Jak wynika z art. 23b ust. 1ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

(...) zatem, co do zasady, że jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b (...) ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego - prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują wprost skutków podatkowych zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 23a-23l ww. ustawy określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy.

(...) stwierdzić należy, iż w momencie wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki jawnej (w tym umowy leasingu nieruchomości) do działającej spółki komandytowej, spółka ta wstąpi we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki, w tym uprawnienia wynikające z zawartych umów leasingu (kontynuacja).

(...) W świetle powyższego, w przypadku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, umowy leasingu dotyczące nieruchomości, wniesione w formie aportu nie muszą ponownie spełniać warunków określonych w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do Jego prawa w udziale w zysku spółki, wszystkich pozostałych do zapłaty opłat leasingowych, o ile wydatki te w dalszym ciągu ponoszone będą w celu uzyskania przychodów bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (podkreśl. red.). (...)"

(interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 listopada 2016 r., nr 0461-ITPB1.4511.787.2016.1.PSZ)