Odliczanie VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika

Stosowanie ograniczeń w odliczaniu VAT poprzez tzw. prewspółczynnik, dotyczy podmiotów, które:

• dokonują zakupu towarów i usług wykorzystywanych do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
   
• nie mogą przyporządkować dokonanego zakupu jako służącego w całości do prowadzonej działalności gospodarczej.

Odliczania VAT na podstawie prewspółczynnika nie stosuje się w odniesieniu do zakupu towarów i usług:

• na potrzeby osobiste, w sytuacji gdy wykorzystanie tych towarów czy usług podlega opodatkowaniu na podstawie odpowiednio art. 7 ust. 2 lub art. 8 ust. 2 ustawy o VAT,
   
• wykorzystywanych do nieodpłatnego użycia pojazdów samochodowych do innych celów niż działalność gospodarcza podatnika, które na mocy art. 8 ust. 5 ustawy nie podlega opodatkowaniu VAT.

Obowiązkiem podatnika, w sytuacji gdy wykonuje on oprócz działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT również działalność pozostającą poza zakresem tego podatku, jest ustalenie na podstawie danych za poprzedni rok podatkowy proporcji, w jakiej zakup służy wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, a w jakiej - innym celom, pozostającym poza regulacją ustawy o VAT. Zatem prewspółczynnik na 2017 r. ustalić należy w oparciu o dane z roku 2016.

Uwaga

Sposób określenia proporcji - zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT - powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przy ustalaniu prewspółczynnika, należy pamiętać, że sposób określenia proporcji będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe.

W ustawie o VAT wskazano przykładowe dane, w oparciu o które podatnik będzie mógł wyznaczyć sposób określenia proporcji. Aby móc proporcję tę ustalić, zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT - podatnik może wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Uwaga

Co do zasady podatnik może sam zdecydować w oparciu o jaką metodę ustali prewspółczynnik na dany rok. Metoda ta powinna odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jeżeli podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i w stosunku do dokonywanych przez niego nabyć, prewspółczynnik ustalony na podstawie danych za ubiegły rok podatkowy (2016) byłby niereprezentatywny, może on na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT - uzgodnić z organami podatkowymi (w formie protokołu) najbardziej reprezentatywny dla specyfiki prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć sposób określenia proporcji odliczania podatku naliczonego.

Podobna zasada dotyczy podatników rozpoczynających w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza. Wówczas do obliczenia proporcji przyjąć powinien dane wyliczone szacunkowo, według prognozy ustalonej w formie protokołu z naczelnikiem urzędu skarbowego.

W stosunku do niektórych podatników wskazano konkretne metody określania prewspółczynnika. Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193).

Szczególne zasady określania prewspółczynnika dotyczą:

1) jednostek samorządu terytorialnego oraz utworzonych przez nie samorządowych jednostek budżetowych, czyli obsługujących jednostki samorządu terytorialnego urzędów i pozostałych samorządowych jednostek budżetowych oraz zakładów budżetowych,

2) państwowych jednostek budżetowych,

3) uczelni publicznych,

4) instytutów badawczych.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego - na podstawie § 3 ww. rozporządzenia - sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Podatnicy, którzy w 2016 r. odliczali VAT proporcjonalnie na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, po zakończeniu roku podatkowego zobowiązani są do dokonania korekty odliczonego podatku VAT na podstawie wyliczonego za dany rok rzeczywistego wskaźnika proporcji (art. 90c ustawy o VAT). W art. 90c ust. 3 ustawy o VAT wskazano przy tym, iż dokonując korekty rocznej podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Pamiętać przy tym należy, że przepis art. 90c ustawy o VAT ma zastosowanie do towarów i usług, które zostały nabyte przez podatników od 1 stycznia 2016 r., zatem pierwszej rocznej korekty należało dokonać po zakończeniu 2016 r.

W sytuacji gdy podatnik prowadzi zarówno działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, jak i zwolnioną, roczna korekta odliczonego podatku musi uwzględniać również korektę, o której mowa w art. 91 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.