Korekta przychodów po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej

Prowadzę samodzielną działalność gospodarczą, a podatek dochodowy rozliczam na podstawie zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W 2016 r. całe przedsiębiorstwo (art. 55¹ Kodeksu cywilnego) wniosę w formie aportu do już istniejącej spółki komandytowej. Nie zlikwiduję jednak działalności indywidualnej. Po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki może zaistnieć konieczność wystawienia faktur korygujących do dostaw, których dokonałem przed wniesieniem aportu. Czy w takim przypadku fakturę korygującą powinna wystawić spółka komandytowa? W której firmie należy wówczas skorygować przychód podatkowy?

W przedstawionej sytuacji, jeżeli wystąpią przesłanki do wystawienia faktury korygującej - to od momentu wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, obowiązek wystawiania faktur korygujących do faktur pierwotnych dokumentujących dostawy dokonane przez indywidualnego przedsiębiorcę przed wniesieniem przez niego wymienionego aportu, będzie spoczywał na spółce komandytowej. Wystawione faktury korygujące wspólnicy spółki komandytowej powinni odpowiednio uwzględnić w swoich przychodach podatkowych.

Z pytania należy wnioskować, że przedmiotem wkładu do spółki komandytowej jest całe przedsiębiorstwo, które Czytelnik dotychczas prowadził jednoosobowo.

Zgodnie zaś z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 55² K.c.).

Z kolei na mocy art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r., spółka komandytowa (bądź inna spółka niemająca osobowości prawnej), do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki, jakie miała ta osoba fizyczna w okresie przed wniesieniem swojego przedsiębiorstwa aportem do spółki. Powołany art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej został z dniem 1 stycznia 2016 r. uchylony. Jednocześnie do art. 93a Ordynacji podatkowej dodano § 5. Zgodnie z tym przepisem, spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa wniesionego przedsiębiorstwa, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek niemających osobowości prawnej. Zmiana tych przepisów nie wpłynie jednak na sposób rozliczenia faktur korygujących wystawionych po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki osobowej (tu: komandytowej) w związku np. z udzieleniem rabatu, czy zwrotem towaru.

Oznacza to, że jeżeli w rozpatrywanej sytuacji wystąpią przesłanki (określone w przepisach o VAT) do wystawienia faktury korygującej - to od momentu wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, obowiązek wystawiania faktur korygujących do faktur pierwotnych dokumentujących dostawy dokonane przez indywidualnego przedsiębiorcę przed wniesieniem przez niego wymienionego aportu, będzie spoczywał na spółce komandytowej.

Przy czym faktury korygujące powinny wskazywać m.in. dane spółki - jako następcy prawnego będącego wystawcą tych faktur oraz dane indywidualnego przedsiębiorcy - jako sprzedawcy towarów lub usług. Celowe jest również podanie informacji o zaistnieniu wspomnianego następstwa prawnego.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniach organów podatkowych (m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 października 2012 r., nr IPPP2/443-805/12-2/MM oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 czerwca 2014 r., nr IBPP1/443-215/14/BM).

Wystawione faktury korygujące wspólnicy spółki komandytowej powinni odpowiednio uwzględnić w swoich przychodach podatkowych.

Trzeba przy tym zauważyć, że od 1 stycznia 2016 r. zasady korygowania przychodów określają nowe przepisy art. 14 ust. 1m-1p updof i art. 12 ust. 3j-3m updop (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów - Dz. U. poz. 1595).

Stosownie do nowych regulacji:

• jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, to korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty, natomiast
   
• jeżeli konieczność wystawienia faktury korygującej lub innego dokumentu powstała na skutek błędu rachunkowego lub innej oczywistej pomyłki - to korekty trzeba dokonać "wstecznie", czyli w okresie, w którym wykazano pierwotny przychód podatkowy.