Konsekwencje wykonania świadczenia "dla samego siebie"

Podatnik będący wspólnikiem spółki cywilnej rozpoczął również prowadzenie działalności na własne nazwisko. W ramach tej działalności zamierza podjąć współpracę ze spółką cywilną. Czy wartość świadczenia wykonanego dla spółki może uznać za koszt uzyskania przychodów w spółce?

Wykonanie przez wspólnika świadczenia na rzecz spółki oceniane jest jako świadczenie "dla samego siebie". Wyklucza to uznanie przez tego wspólnika przypadającej mu części świadczenia za koszt podatkowy w spółce.

Pod względem prawnym dopuszczalne jest prowadzenie przez osobę fizyczną działalności w dwóch formach, tj. jako jednoosobowy przedsiębiorca oraz wspólnik spółki cywilnej. Możliwe jest również zawieranie transakcji gospodarczych między przedsiębiorcą a spółką. Trzeba jednak pamiętać, że oceniając skutki takich transakcji na gruncie przepisów o podatku dochodowym, organy podatkowe biorą pod uwagę istotę spółki cywilnej.

Z przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że spółka cywilna stanowi umowę między wspólnikami, w której zobowiązują się do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Nie ma natomiast podmiotowości prawnej i działa poprzez swoich wspólników. Również majątek, w oparciu o który spółka cywilna prowadzi działalność, stanowi wspólną własność (tzw. współwłasność łączną, bezudziałową) jej wspólników.

Biorąc to pod uwagę, organy podatkowe uważają, że dokonanie jakichkolwiek świadczeń przez podatnika w ramach jego indywidualnej działalności na rzecz spółki cywilnej, której jest wspólnikiem, stanowi świadczenie "dla samego siebie". To z kolei oznacza, że wartość dokonanego świadczenia, w części przypadającej na wspólnika stosownie do jego prawa do udziału w zysku spółki, nie stanowi u niego kosztu uzyskania przychodu. Stanowisko takie prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2022 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.416.2022.2.AP. Warto dodać, że uzasadniając swoje stanowisko, odwołał się do wyroku NSA z 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2628/16, w którym stwierdzono, że: "(...) warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest między innymi rzeczywisty jego charakter, prowadzący do rzeczywistego obciążenia majątku podatnika świadczeniem na rzecz odrębnego od niego podmiotu. Skoro w sensie prawnopodatkowym (na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych), spółka cywilna nie jest odrębnym od wspólnika podatnikiem i w tym kontekście nie uzyskuje przychodu, nie ponosi kosztów, dokonanie przez spółkę wydatku na wynajęcie lokalu użytkowego od jednego ze wspólników tej spółki, nie rodzi prawa do uznania, w części wynikającej z dyspozycji art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f, takiego wydatku za koszt uzyskania przychodu wspólnika".

Jeżeli zatem podatnik w ramach indywidualnie prowadzonej działalności gospodarczej spełni świadczenie na rzecz spółki, której jest wspólnikiem (np. sprzeda spółce towary), to wartość tego świadczenia przypadająca na jego prawo do udziału w zysku spółki, nie będzie u niego kosztem podatkowym. Tylko pozostali wspólnicy będą mogli uznać za koszt uzyskania przychodów, przypadającą im część wartości takiego świadczenia.