Dokonana w ratach spłata wspólnika występującego ze spółki jawnej

W skład spółki jawnej wchodzi trzech wspólników będących osobami fizycznymi. Jeden z nich zamierza wystąpić z tej spółki, a dwaj pozostali zobowiążą się w stosownej umowie do spłaty jego udziału. Z uwagi na to, że kwota spłaty będzie bardzo wysoka, to zostanie ona wypłacona w ratach. Kiedy u wspólnika występującego ze spółki powstanie przychód podatkowy? Czy już w momencie zawarcia umowy o spłacie jego udziału, czy z chwilą otrzymywania poszczególnych rat tej spłaty?

W przedstawionej sytuacji spłata kwoty udziału kapitałowego w ratach będzie generować u byłego wspólnika spółki jawnej przychód z działalności gospodarczej - każdorazowo w dniu otrzymania przez niego środków pieniężnych od tej spółki. Natomiast sam moment podpisania umowy o spłacie udziału wspólnika występującego ze spółki jest neutralny podatkowo.

Jak wynika z postanowień art. 65 Kodeksu spółek handlowych, z wystąpieniem wspólnika ze spółki jawnej wiąże się konieczność sporządzenia osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym. Bilans ten sporządza się w celu ustalenia wartości udziału kapitałowego ustępującego wspólnika. Udział kapitałowy występującego wspólnika, co do zasady, powinien być wypłacony w pieniądzu. Wspólnicy spółki jawnej mogą jednak w uchwale lub w umowie spółki odmiennie określić zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu, wspólnik występujący ze spółki jawnej z tytułu spłaty udziału kapitałowego ma otrzymać gotówkę. Wobec tego, przy rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych znajdą zastosowanie przepisy art. 14 ust. 2 pkt 16 i ust. 3 pkt 11 oraz art. 24 ust. 3c updof.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 updof, środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki jawnej z tytułu wystąpienia z takiej spółki stanowią dla niego przychód z działalności gospodarczej. Użyte w tym przepisie sformułowanie "środki pieniężne otrzymane" oznacza, że przychód podatkowy powstaje w momencie, w którym były wspólnik faktycznie otrzyma od spółki jawnej środki pieniężne z tytułu spłaty jego udziału kapitałowego. Dotyczy to zarówno wypłaty dokonanej jednorazowo, jak i w ratach. Natomiast sam moment podpisania umowy o spłacie wspólnika występującego ze spółki jest neutralny podatkowo. Przedstawiony pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.450.2021.5.BS.

Zatem w rozpatrywanym stanie faktycznym, spłata kwoty udziału kapitałowego w ratach będzie generować u byłego wspólnika przychód z działalności gospodarczej - każdorazowo w dniu otrzymania przez niego środków pieniężnych od tej spółki.

Trzeba mieć na względzie, że stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 11 updof, z omawianego przychodu należy wyłączyć kwotę, która odpowiada uzyskanej przez wspólnika, przed jego wystąpieniem ze spółki, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania (ustalonymi proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki), pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej nie pomniejszyły przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16a updof.

Ostatecznie dochodem podlegającym opodatkowaniu, jest różnica pomiędzy tak ustalonym przychodem byłego wspólnika a wydatkami na nabycie lub objęcie przez niego prawa do udziałów w spółce jawnej niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów (art. 24 ust. 3c updof).

Przychód z tytułu spłaty udziału kapitałowego w spółce jawnej, koszty jego uzyskania, a także osiągnięty dochód (ewentualnie stratę), były wspólnik powinien uwzględnić w swoich rozliczeniach podatku dochodowego, odpowiednio do stosowanej przez niego formy opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 maja 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.110.2020.2.GG).

Jeżeli w momencie uzyskania środków pieniężnych z tytułu spłaty udziału kapitałowego, były wspólnik nie prowadzi już działalności gospodarczej, to powinien rozliczyć podatek zgodnie z formą opodatkowania, którą stosował w roku podatkowym, w którym wystąpił ze spółki jawnej (np. podatek liniowy według stawki 19%). Tak również uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2020 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.652.2019.2.KS.