Postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

Zasadniczo należności płacone za licencje do programów komputerowych wydają się być w świetle poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania tzw. należnością licencyjną. Należności licencyjne z reguły podlegają opodatkowaniu u źródła. Jednak znaczna część polskich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zalicza wprost wynagrodzenia za prawa autorskie do programów komputerowych do należności licencyjnych. W umowach nie stanowi się wprost o wynagrodzeniu za prawa autorskie do programów komputerowych jako o należnościach licencyjnych. Dotyczy to także postanowień konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. nr 250, poz. 1840), zwanej dalej konwencją. W myśl art. 12 ust. 3 konwencji, określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Nie wskazuje się więc w powołanej definicji "należności licencyjne" na płatności za prawa autorskie do programów komputerowych. Konsekwencją uznania, że na gruncie konwencji płatności te nie są należnościami licencyjnymi, jest uznanie ich za przychody, o których mowa w art. 7 konwencji - "Zyski przedsiębiorstw".

Z przepisu tego wynika, że zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim umawiającym się państwie poprzez położony tam zakład. Jeśli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zatem z wyjątkiem przypadków, w których podmiot brytyjski prowadzi w Polsce działalność poprzez "zakład" w rozumieniu konwencji, należności z tytułu usług wykonanych przez taki podmiot na rzecz polskich rezydentów są opodatkowane tylko w Wielkiej Brytanii. Oznacza to, że stosownie do postanowień konwencji, uzyskane w Polsce przez podmiot brytyjski przychody z tytułu praw autorskich nie będą podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że uzyskane zostaną w związku z działalnością położonego w Polsce zakładu tego podmiotu.

W omawianym przypadku należność na podstawie konwencji nie podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zatem płatnik - celem niepobierania zgodnie z tą konwencją podatku od wypłacanej nierezydentowi należności - zobowiązany jest uzyskać certyfikat rezydencji podatkowej odbiorcy należności potwierdzający, że jest on podatkowym rezydentem danego państwa.

Obecnie przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż krajowa, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 updop oraz odpowiednio art. 23m ust. 1 pkt 5 updof płatnika z podatnikiem (art. 26 ust. 1 updop i art. 41 ust. 4aa updof). WSA we Wrocławiu w wyroku z 12 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 595/20 stwierdził, że: "(...) pojęcie należytej staranności nie obejmuje jednego uniwersalnego zachowania czy postępowania, a będą się tam mieściły konkretne działania, które w konkretnych okolicznościach faktycznych wypełnią wymogi uprawniające do przyznania, że taki standard został spełniony a podatnik jest uprawniony do pobrania podatku u źródła w niższej wysokości lub niepobierania go wcale".