Kara umowna w pdof

Przedsiębiorca w wyniku nieukończenia w ustalonym terminie (18 lutego 2020 r.) prac budowlanych na terenie koksowni świadczonych na rzecz spółki, z którą zawarł umowę, został obciążony karą umowną. Mimo dochowania należytej staranności prace, które odbywały się w "ruchu ciągłym", co oznaczało, że miejsce wykonywania tych prac każdorazowo udostępniane było na podstawie decyzji kierownika koksowni, zakończono dopiero 15 czerwca 2020 r. Ogłoszenie 14 marca 2020 r. informacji o pandemii i ograniczeń z nią związanych dodatkowo wydłużyło okres zwłoki. Czy przedsiębiorca w związku z dołożeniem wszelkiej staranności oraz zaistnieniem okoliczności od niego niezależnych może wydatek związany z opłaceniem kary umownej zaliczyć w ciężar kosztów podatkowych?

"(...) O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, lecz należy zauważyć, że nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od postawy opodatkowania.

(...) W tym miejscu należy powołać przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. - przyp. red.), zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonywanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonywanych robót i usług.

(...) Zatem zapłata kary za nieterminowe wykonanie umowy jest karą za wadliwe wykonanie usługi, a tym samym mieści się w katalogu kar umownych i odszkodowań wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów w świetle (...) art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(...) Wskazać jednak należy, że 24 czerwca 2020 r. wszedł w życie art. 52zb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...), który stanowi, że przepisu art. 23 ust. 1 pkt 19 nie stosuje się do zapłaconych kar umownych i odszkodowań, jeżeli wada dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoka w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług powstała w związku ze stanem zagrożenia epidemicznego lub stanem epidemii, ogłoszonego z powodu COVID-19.

Art. 52zb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wszedł w życie 24 czerwca 2020 r., ma również zastosowanie do zdarzeń zaistniałych przed tą datą. Wskazuje na to wprost odwołanie się w tym przepisie do stanu zagrożenia epidemicznego, który odwołany został 20 marca 2020 r., a więc przed wejściem w życie przedmiotowego przepisu.

Mając zatem na uwadze treść przytoczonego (...) art. 52zb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają zapłacone kary umowne i odszkodowania wynikające z wad lub opóźnień, o ile powstały w związku z epidemią.

Jak wynika z opisu sprawy, stan zagrożenia epidemicznego ani stan epidemii nie przyczynił się do powstania zwłoki w wykonaniu zleconej usługi, gdyż umowny termin jej wykonania przypadał na okres sprzed ogłoszenia stanu zagrożenia epidemicznego, tj. na dzień 18 lutego 2020 r. Nie można jednak pominąć okoliczności, że ogłoszony stan zagrożenia epidemicznego, a następnie stan epidemii (...) przyczynił się do wydłużenia zwłoki w wykonaniu prac. Na dzień ogłoszenia pandemii opóźnienie prac było kilkunastodniowe, a po wprowadzeniu zaś stanu zagrożenia epidemicznego, a później stanu epidemii przekroczenie wzrosło do 94 dni. Roboty odebrano bowiem 15 czerwca 2020 r.

Odnosząc się tym samym do przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego w tym zakresie stanu prawnego, zasadnym jest przyjęcie, że w niniejszej sytuacji do kosztów uzyskania przychodów możliwym jest zaliczenie kary umownej tylko w takiej części, w jakiej kara ta powstała w związku ze stanem zagrożenia epidemicznego, a następnie stanem epidemii ogłoszonym z powodu COVID-19.

W związku z powyższym (...) należy uznać, że część zapłaconej kary umownej, tj. w wysokości proporcjonalnie przypadającej na okres od 14 marca 2020 r. do dnia wykonania usługi, może zostać zaliczona do kosztów podatkowych na podstawie art. 52zb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (...)".

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 lipca 2021 r., nr 0115-KDIT3.4011.331.2021.1.AD)