Brak prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktury

Za produkty rolne nabyte od rolnika ryczałtowego zapłaciliśmy gotówką. W związku z tym nie mamy prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktury VAT-RR. Czy wobec tego nieodliczony VAT może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów?

Uważamy, że w tym przypadku nieodliczony VAT nie jest kosztem uzyskania przychodów.

Przypominamy, że na podstawie art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, który korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Procedura przewidziana w przepisach ustawy o VAT zwalnia rolników ryczałtowych z obowiązku wystawiania faktur, prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów/usług, składania deklaracji podatkowych i dokonywania zgłoszenia rejestracyjnego na VAT, a także uprawnia do uzyskania zryczałtowanego zwrotu VAT z tytułu nabywania niektórych środków do produkcji dla rolnictwa. Szczegółowe uregulowania dotyczące procedury przewidzianej dla rolników ryczałtowych zawierają przepisy art. 115-118 ustawy o VAT.

Z regulacji tych wynika, że przedsiębiorca (podatnik VAT), który nabywa produkty rolne, dokonując transakcji z rolnikiem ryczałtowym, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów i jej oryginał przekazuje rolnikowi ryczałtowemu oraz wpłaca rolnikowi należność wraz z kwotą zryczałtowanego VAT.

Zryczałtowany zwrot VAT rolnikowi ryczałtowemu zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

• nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną,
   
• zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem,
   
• w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Sankcją za niespełnienie któregokolwiek z warunków dotyczących transakcji z rolnikiem ryczałtowym jest po stronie przedsiębiorcy utrata prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Czy w takim przypadku nieodliczony VAT może być kosztem podatkowym w świetle art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tiret drugie updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie updop?

W naszej ocenie, takim kosztem być nie może.

Z powołanych przepisów o podatku dochodowym wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W opisanym przypadku doszło do utraty prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku od nabywanych produktów od rolnika ryczałtowego (a tym samym do utraty prawa do odliczenia tego podatku) na skutek niedopełnienia warunków wynikających z ustawy o VAT. Generalnie więc ustawowe prawo do odliczenia VAT podatnikowi przysługiwało, lecz podatnik to prawo utracił. Dlatego nieodliczony VAT nie może w tym przypadku stanowić kosztów uzyskania przychodów.