Zapewnienie osobom zatrudnionym na umowę zlecenia świadczenia w postaci bezpłatnego zakwaterowania

Z uzasadnienia

"Przedmiot sporu stanowi ocena skutków podatkowych poniesienia przez skarżącą Spółkę kosztów zakwaterowania zapewnianych zleceniobiorcom (cudzoziemcom z Ukrainy) zatrudnianym w ramach umów zlecenia.

(...) Strony prezentując własne stanowiska, zgodnie powołały wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (...). Wyrok dotyczył wprawdzie przychodu ze stosunku pracy, lecz zasadnicza część rozważań TK dotyczyła art. 11 u.p.d.o.f., który definiuje pojęcie przychodu nie tylko ze stosunku pracy, ale także z innych tytułów, z tego względu wnioski płynące z wyroku TK można odnieść także do przychodów otrzymywanych przez stronę stosunku zlecenia.

(...) zdaniem Trybunału, przeprowadzona (...) analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii »innych nieodpłatnych świadczeń« jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
   
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
   
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

(...) należy zwrócić uwagę, że zleceniobiorcy skarżącej nie mieli żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu przedmiotowym świadczeniem, gdyż wykorzystywali je tylko w jednym konkretnym celu: wykonania obowiązków związanych z pracą. Nie mieli również wpływu ani na wybór miejsca zakwaterowania, ani na dobór współlokatorów i nie mogli się zrzec oferowanego miejsca na rzecz osób trzecich.

Zdaniem Sądu, z okoliczności sprawy (...) wynika, że zapewnienie zleceniobiorcom noclegów spoczywało na zleceniodawcy, mimo nie zawarcia takiego unormowania w pisemnych umowach. Spółka bowiem odnosiła z tego korzyść ekonomiczną poprzez wykonanie zleceń przez zleceniobiorców, którzy mogli podjąć pracę w sposób efektywny. Niezależnie od powyższego, warunki w jakich realizowane były zlecenia wiązały się z szeregiem uciążliwości dla zleceniobiorców, w tym pobytem poza stałym miejscem zamieszkania w okolicznościach znacznie gorszych niż te, w których dotychczas żyli.

W zaskarżonej decyzji organ akcentuje, że zleceniobiorcy - obywatele polscy nie korzystali z tego świadczenia i nie uzależniali od jego otrzymania podjęcia współpracy. Organ nie wykazał jednak, że polskich zleceniobiorców było na tyle dużo, że Spółka mogła dokonać wyboru w tym zakresie.

Skarżąca natomiast, wskazując na trudną sytuację na rynku pracy (która zresztą jest powszechnie znana), argumentuje, że zapewnianie noclegów zleceniobiorcom umożliwia Spółce w ogóle pozyskanie rąk do pracy i generowanie przychodów, ponieważ pozwala na wykonywanie usług, których Spółka nie mogłaby wykonywać w przypadku niedostatecznej liczby pracowników. Tego twierdzenia skarżącej organ skutecznie nie zakwestionował, gdyż nie dokonywał żadnych ustaleń w tym zakresie.

Odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., należy też podzielić stanowisko skarżącej, że sporne świadczenia nie były przypisane do ściśle określonego indywidualnego zleceniobiorcy, skoro zakwaterowanie oferowano wszystkim pracownikom z Ukrainy.

Zdaniem Sądu, przepisy art. 11 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. oraz art. 21 ust. 1 pkt 19 powołane w zaskarżonej decyzji, nie zostały prawidłowo zastosowane do stanu faktycznego sprawy, gdyż organy nie wykazały w sposób przekonujący, że sporne świadczenia nie były ponoszone w interesie zleceniodawcy, lecz zleceniobiorców. (...)

Reasumując, skoro bez zakwaterowania zleceniobiorców praca w firmie skarżącej nie mogła być świadczona, to należy uznać, że wydatki na zapewnienie noclegów stanowiły świadczenie poniesione w interesie zleceniodawcy, które przyniosło mu konkretną i wymierną korzyść. W rezultacie zapewnianie noclegów stanowiło zabezpieczenie źródła przychodów Spółki. Zatem na Spółce nie spoczywał obowiązek przewidziany w art. 41 u.p.d.o.f.".

(wyrok WSA w Łodzi z 8 sierpnia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 406/18 - orzeczenie nieprawomocne)

Od redakcji

Organy podatkowe konsekwentnie uznają, że zapewnienie zleceniobiorcom bezpłatnego zakwaterowania, stanowi dla nich przychód z nieodpłatnych świadczeń (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lutego 2018 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.443.2017.1.ENB).