Zwrot członkom rady nadzorczej kosztów dojazdów na posiedzenia odbywające się w siedzibie spółki

Z uzasadnienia

"Istota sporu w sprawie dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. w związku z dokonywanym przez A na rzecz członków jego Rady Nadzorczej (niebędących pracownikami) zwrotem kosztów dojazdu na posiedzenie Rady Nadzorczej z miejsca zamieszkania członka Rady Nadzorczej do siedziby wnioskodawcy i z powrotem. (...)

W pierwszej kolejności należy rozważyć zakres pojęcia »podróż« zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. Nie ulega wątpliwości, że zwrot ten nie został zdefiniowany ani w ustawie podatkowej ani w innych przepisach. Zatem właściwą metodą odkodowania jego znaczenia jest sięgnięcie do reguł wykładni językowej. Według internetowego Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pl), podróż to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie. W Małym Słowniku Języka Polskiego pod red. Elżbiety Sobol (Wyd. Naukowe PWN Warszawa 1995) podróż definiuje się jako: przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca; podróżowanie. Efektem zastosowania wykładni językowej jest więc ustalenie, że podróż to przebycie drogi do jakiegoś odległego miejsca. Wykładnia językowa nie uzasadnia dookreślenia tego pojęcia poprzez takie elementy jak czas odbywania, częstotliwość czy też poprzez zdefiniowanie kierunku podróży. (...)

Stosując reguły wykładni systemowej zewnętrznej należy przyjąć, że pojęcie »podróży służbowej« zostało zdefiniowane w art. 77⁵ § 1 K.p. gdzie stanowi się, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Niemniej jednak jest to definicja, które może być odnoszona tylko do »podróży służbowej« pracowników, a nie do podróży osoby niebędącej pracownikiem.

Odnosząc się do znaczenia pojęć »podróż osoby niebędącej pracownikiem« i »podróż służbowa«, wskazać należy, że nie są one tożsame.

Zauważyć bowiem należy, że podróż służbowa realizowana jest w ramach stosunku pracy, którego definicję zawiera art. 22 K.p. Przepis ten stanowi, że przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Umówione miejsce świadczenia pracy jest więc istotnym elementem stosunku pracy, zaś jej wykonywanie poza wyznaczonym miejscem odbywa się na polecenie pracodawcy. Warto podkreślić, że ustawa podatkowa dla zastosowania analizowanego zwolnienia nie wprowadza warunku, że podróż służbowa musi być dokonana w celu osiągnięcia przychodów. Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. (czyli dotyczące podróży osób niebędących pracownikami) ma zastosowanie jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione m.in. w celu osiągnięcia przychodów. Ustawodawca zatem obu ww. przypadków (podróży służbowej i podróży osoby niebędącej pracownikiem) nie traktuje w sposób tożsamy.

Chybiony jest też argument, że nie ma podstaw, aby osoby nie będące pracownikami korzystały z szerszego zwolnienia podatkowego aniżeli pracownicy. Zakres zwolnienia wbrew twierdzeniu organu jest tożsamy albowiem jest ograniczony do wysokości określonej w odrębnych przepisach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności pracownikom (...). Skoro zaś ustawodawca w sposób odmienny określił podróż służbową i podróż osoby niebędącej pracownikiem, to w ramach zabiegów interpretacyjnych znaczenia tych pojęć nie można zrównywać.

Trzeba również zauważyć, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. w zw. z art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. nie poprzestaje na wskazaniu podmiotów uprawnionych do zwolnienia, ale także odmiennie zakreśla warunki zwolnienia dla tych podmiotów wskazując, że w przypadku osób niebędących pracownikami podróż musi odbywać się w celu osiągnięcia przychodów, a otrzymane świadczenie nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Połączenie dwóch różnych grup podmiotów uprawnionych do zwolnienia w ramach jednej jednostki redakcyjnej wynika z przyjęcia przez ustawodawcę jednorodnego limitu, w ramach którego świadczenia za czas podróży podlegają zwolnieniu.

W świetle powyższych uwag należy przyjąć, że aby osoba niebędąca pracownikiem mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w zw. z ust. 13 pkt 1 u.p.d.o.f. konieczne jest odbycie przez nią podróży oraz ustalenie, że celem tej podróży jest osiągnięcie przychodu. Nadto otrzymane świadczenie nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym podróż, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. nie może być utożsamiana z podróżą służbową".

(wyrok WSA w Opolu z 18 lipca 2018 r., sygn. akt I SA/Op 166/18 - orzeczenie nieprawomocne)

Od redakcji

Innego zdania w tej kwestii są organy podatkowe. Uważają one, że zwrot członkom rady nadzorczej kosztów dojazdów na posiedzenia rady nie korzysta ze zwolnienia od podatku (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lutego 2018 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.14.2018.1.MM). Stanowisko to potwierdziło również Ministerstwo Finansów w piśmie z 26 października 2017 r. będącym odpowiedzią na zapytanie naszego wydawnictwa.