Prawo do odliczenia VAT

Zawodnik, który na podstawie kontraktu o profesjonalne uprawianie piłki nożnej świadczy na rzecz klubu usługi polegające na "reprezentowaniu barw w charakterze piłkarza przez czynną grę, uczestniczenie w treningach i obozach sportowych" może być podatnikiem podatku od towarów i usług. Brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, że łączący go z klubem sportowym stosunek prawny określa odpowiedzialność klubu za te czynności (jako dającego zlecenie) wobec osób trzecich w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

"(...) Sąd I instancji prawidłowo zidentyfikował przedmiot sporu, który wystąpił w rozpoznawanej sprawie, tj. czy zawodnicy profesjonalni (piłkarze) świadczący na rzecz skarżącej, na podstawie umów cywilnoprawnych (kontraktów o profesjonalne uprawianie piłki nożnej) byli podatnikami podatku od towarów i usług.

Od odpowiedzi na powyższe pytanie uzależniona była możliwość skorzystania przez skarżącą spółkę z prawa do odliczenia podatku naliczonego na fakturach sprzedaży tych usług, wystawionych przez zawodników.

Sąd I instancji przyjął, że organy podatkowe prawidłowo oceniły warunki kontraktów łączących zawodników ze skarżącą spółką w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT oraz na tle okoliczności tej sprawy trafnie uznały, że pozycja zawodnika profesjonalnego wykonującego czynności w ramach kontraktu zawartego ze skarżącą spółką była podobna do sytuacji pracownika. Według sądu I instancji, wykonywanie czynności przez zawodników profesjonalnie uprawiających sport (piłkę nożną) polegających na udziale w meczu oraz w treningach i obozach sportowych, a także świadczenie przez nich usług marketingowych i udostępnianie wizerunku nie mogło być uznane za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą.

(...) Dla potrzeb rozpoznawanej sprawy należy odnotować, że szerokie rozumienie pojęcia »podatnika«, oznacza, że co do zasady mogą nim być także osoby uprawiające profesjonalnie sport, a uzyskiwane przez nich z tego tytułu obroty mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż mogą one być kwalifikowane jako obroty uzyskiwane z działalności gospodarczej.

Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 1/15 (...), wyjaśniono, że »Przychody sportowców mogą być zaliczone do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy ... o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz. U. z 2018 r. poz. 200 ze zm. - przyp. red. ...), jeżeli działalność sportowca spełnia kryteria określone w art. 5a pkt 6 tej ustawy i nie spełnia kryteriów z art. 5b ust. 1 tej ustawy«.

Wprawdzie powyższa uchwała dotyczy kwalifikowania przychodów sportowców w podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże z uwagi na brzmienie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT i odwołanie się do art. 13 pkt 2-9 ustawy (...) o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjęta w niej wykładnia może mieć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.

(...) Z przyjętej na gruncie polskiej ustawy o VAT definicji podatnika wynika, że podatnikami są osoby wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). W uzasadnieniu uchwały powiększonego składu wyjaśniono, że konieczne jest rozróżnienie »przychodów z uprawiania sportu« i »przychodów sportowców« oraz klasyfikowanie ich, przy spełnieniu określonych warunków, do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

(...) Kwestia, czy skarżąca spółka ponosi wobec osób trzecich odpowiedzialność deliktową lub kontraktową za wykonywane przez profesjonalnego zawodnika (piłkarza) czynności polegające na »reprezentowaniu barw spółki w charakterze piłkarza przez czynną grę, uczestniczenie w treningach i obozach sportowych« budzi uzasadnione wątpliwości.

Trafnie w skardze kasacyjnej argumentowano, że w określonych rodzajach działalności gospodarczej zdarza się, że nie wystąpi odpowiedzialność zleceniodawcy za czynności zlecone innemu podmiotowi wobec osób trzecich, co dotyczy zwłaszcza zdarzeń o charakterze przypadkowym i losowym. Zawody sportowe (w realiach rozpoznawanej sprawy mecz piłkarski) z natury rzeczy mają charakter losowy i ich wynik (przegrana lub wygrana klubu, którego barwy reprezentuje zawodnik) zależy od wielu okoliczności o charakterze przypadkowym, za które zlecający czynności nie może ponosić odpowiedzialności.

(...) Przypomnieć należy, że w treści art. 88 ustawy o VAT, ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 tej ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponieważ (...) usługi świadczone na rzecz skarżącej spółki przez zawodników - zawodowych piłkarzy podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to nie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. To zaś oznaczało, że skarżąca spółka miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur wystawianych przez piłkarzy (będących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług) z tytułu świadczenia przez nich usług na jej rzecz. (...)".

(wyrok NSA z dnia 25 października 2017 r., sygn. akt I FSK 80/16)