Najem samochodu a podatek dochodowy

Ujęcie w kosztach uzyskania przychodów

Jeżeli samochód wzięty w najem jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, to wydatki związane z używaniem takiego pojazdu są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te mogą zatem stanowić koszty uzyskania przychodów.

UWAGA! W przypadku samochodów osobowych używanych przez podatnika na podstawie umowy najmu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania tych pojazdów, dla potrzeb działalności gospodarczej - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu (zob. art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o PDOP i art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PDOF).

W ustawach o podatku dochodowym nie określono, co należy rozumieć przez "wydatki z tytułu używania samochodów". Do kwestii tej odniósł się m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 czerwca 2017 r., nr 0115-KDIT2-3.4010.54.2017.2.KP. Organ podatkowy wyjaśnił, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego to wydatki na posługiwanie się tym samochodem, wykorzystywanie go. Według niego, do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego (dla potrzeb działalności gospodarczej) zaliczane są:

• wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne (koszty zakupu paliwa, oleju napędowego, gazu), a także
   
• inne koszty wynikające z używania samochodu do celów podróży służbowej, jak np. opłaty za przejazd autostradami, mostami, opłaty parkingowe, opłaty za przeprawy promowe.

Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 8 listopada 2013 r., nr DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005, uznał, że limitem "kilometrówki" nie jest ograniczony czynsz za najem samochodu osobowego. Może on zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodów podatnika w pełnej wysokości.

Według Ministra Finansów:

"(...) kierując się wykładnią językową art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT uznać należy, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem określonym w tych przepisach. (...) Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.

(...) wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej należy kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 ustawy PIT i art. 15 ust. 1 ustawy CIT. (...)"

Najem samochodu za granicą a podatek u źródła

Ustawodawca nałożył na polskie podmioty obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od niektórych przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski przez podatników zagranicznych (nierezydentów). Dotyczy to m.in. przychodów za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu. Od przychodów tych polski podmiot zobowiązany jest generalnie do poboru podatku u źródła w wysokości 20% przychodów (zob. art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP i art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOF). Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

W praktyce są jednak wątpliwości, czy samochód jest urządzeniem przemysłowym, o którym mowa powyżej (a tym samym - czy w przypadku jego najmu stosuje się przepisy dotyczące podatku u źródła). Do kwestii tej odniósł się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2017 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.38.2017.1.PW, wyjaśnił:

"(...) przyjąć należy, że pojęcie "urządzenie przemysłowe" (podobnie jak handlowe lub naukowe) powinno być rozumiane maksymalnie szeroko (orzecznictwo NSA przyznało status urządzenia przemysłowego np. samochodom, naczepom, samolotom, koparkom, kontenerom, zbiornikom - por. m.in. wyroki NSA z 6 grudnia 1996 r., sygn. akt III SA 1091/94, z 12 stycznia 1996 r., sygn. akt SA/Ka 2296/94, z 16 maja 1995 r., sygn. akt SA/Sz 183/95); ma ono bowiem charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia, stanowiące pewien zespół mechanizmów, elementów technicznych, które mogą mieć zastosowanie w działalności podmiotów o określonej specyfice - przemysłowej, handlowej lub naukowej.

(...) Z powyższego przepisu (art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP - przyp. red.) wynika, że Ustawodawca włączył wprost do zakresu przedmiotowego pojęcia "urządzenia przemysłowego" również środki transportu, czyli m.in. samochody. Wynika z tego bez wątpienia, że zamiarem Ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych przez podmioty zagraniczne z tytułu najmu i użytkowania środków transportu od polskich rezydentów podatkowych. (...)"

Uwzględniając powyższe, najem samochodu od podmiotu zagranicznego wiąże się generalnie z uzyskaniem przez nierezydenta przychodu na terytorium Polski. Nie ma przy tym znaczenia miejsce zawarcia umowy najmu czy miejsce wykonania świadczenia (zob. obowiązujący od 1 stycznia 2017 r. art. 3 ust. 3 pkt 5 i ust. 5 ustawy o PDOP oraz art. 3 ust. 2b pkt 7 i ust. 2d ustawy o PDOF).

Do poboru podatku u źródła od ww. należności zobowiązany jest polski podmiot gospodarczy. Może on zastosować stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo nie pobrać podatku zgodnie z taką umową - pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (zob. art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP i art. 29 ust. 2 ustawy o PDOF).

Nie wystąpi obowiązek poboru podatku u źródła od ww. należności, wypłacanych na rzecz podmiotu zagranicznego, prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład, po spełnieniu określonych warunków (zob. art. 26 ust. 1d ustawy o PDOP i art. 41 ust. 2a ustawy o PDOF).

Zaznaczamy tu, że jeśli najem samochodu za granicą dokonywany jest za pośrednictwem krajowego pośrednika, to polski podmiot (najemca) nie jest zobowiązany do poboru podatku u źródła. Tak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2017 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.21.2017.1.MST.

Obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu najmu samochodu za granicą nie wystąpi także wtedy, gdy zapłaty za najem samochodu za granicą dokonuje pracownik i na niego wystawiana jest faktura, a spółka (pracodawca) jedynie zwraca mu poniesione koszty po powrocie pracownika z delegacji. Tak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 maja 2017 r., nr 0115-KDIT2-3.4010.31.2017.1.KP.

Dodajmy, że w przypadku najmu samochodu od spółki powiązanej może mieć zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o PDOP.